רכשתי חלק בדירה נוספת - אני פטור ממס רכישה, ומה לגבי פטור ממס שבח?

שלום ישראל,

ראשית, יש להבין שלצורך מיסוי מקרקעין (גם לעניין מס שבח וגם לעניין מס רכישה) חלק מדירה כמוהו כדירה.

לכן, מכירת חלק מדירה חייבת במס שבח. רכישת חלק מדירה חייבת במס רכישה. פטורים, כאלה ואחרים, החלים על מכירה או על רכישה של דירה יחולו גם על חלק מדירה.

אין הבדל עקרוני, מבחינת דיני המס, בין דירה שנרכשה באופן רגיל ובין כזו שנרכשה לפי תוכנית דירה בהנחה או מחיר למשתכן, ולכן תשובתי תתייחס לדברים באופן כללי.

מס רכישה ברכישת חלק מדירה נוספת:

בעלים בדירה שרוכש חלק נוסף בדירה אחרת (במקרה שלנו 30%; וכאמור, גם חלק מדירה נחשב דירה לצורך הטלת המס), חייב במס רכישה על רכישת אותו חלק מדירה, ואינו זכאי להטבות במס רכישה ביחס לרכישת דירה יחידה. הוא צפוי לשלם מס רכישה בשיעור מלא מהשקל הראשון (8%, וביחס לשווי שמעל 6,055,070 ₪ - 10%).

זאת מהטעם הפשוט שבבעלותו כבר קיימת דירה קודמת.

אולם, אם בכוונתו לשפר דיור, ייתכן שיוכל ליהנות בכל זאת מהטבות במס הרכישה להן זכאים משחלפי דירות (מאחר שהשאלה דנן עוסקת בדירה בהנחה, יש לבדוק מגבלות מכירתה במסגרת התוכנית).

כמו כן, לו היה שיעור בעלותו בדירה הקודמת נמוך משליש (או ממחצית במקרה שנתקבלה בירושה), אז רכישת החלק החדש בדירה היה זכאי להטבות מס רכישה.

מס שבח במכירת הדירה הקודמת, לאחר רכישת החלק בדירה הנוספת:

מכירת דירה יחידה מזכה בפטור ממס שבח בתנאים המופיעים בחוק (סעיף 49ב(2)).

לכן, אם אדם מוכר דירה כשבבעלותו חלק-דירה נוסף, הוא לא נחשב כמוכר דירה יחידה, ולכן לא יזכה לפטור.

אך זאת למעט אם מדובר בחלק-דירה שאינו עולה על שליש,  ואם התקבל בירושה – אינו עולה על מחצית. סייג זה מכונה "חזקת דירה יחידה".

במקרה דנן, בבואך למכור את הדירה השלמה שבבעלותך (זו שרכשת ראשונה), כשאתה מחזיק במקביל בחלק דירה נוסף, אך בשיעור הנמוך משליש (השיעור הנרכש, כפי שמופיע בשאלה, הוא 30%  בלבד), עדיין תוחזק לפי הכלל האמור כבעלים של דירה יחידה, ואותו חלק דירה לא ימנע ממך את הפטור ממס שבח (כמובן, בתנאי שכל יתר תנאי הפטור מתקיימים).

כמה חלקי דירות אני יכול להחזיק ובכל זאת הפטור ממס שבח לא יישלל ממני?

העמדה הרווחת היא שגם אם למוכר כמה חלקי-דירות, שאף לא אחד מהם עולה על שליש (או על מחצית במקרה של ירושה), ובכפוף לסייג להלן, חלקי דירות אלה לא ימנעו ממנו לנצל פטור ממס שבח במכירת דירה יחידה.

"חזקת דירה יחידה" אם כן חלה לא רק לגבי חלק-דירה אחד, אלא גם עבור כמה חלקי דירות.

סייג: עם זאת, אם חלקי הדירות (או חלק מהם) מצויים בבניין אחד, רשויות המס עלולות לטעון כי יש לצרף את כל חלקי הדירות באותו בניין. כך, שאם סך חלקי הדירות של המוכר בבניין פלוני עולים על שליש דירה (או מחצית במקרה של ירושה), יישלל ממנו הפטור.

הרחבה למיטיבי הלכת:

בפרשת רחל מנחם (ע"א 2100/07 רחל מנחם נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב (2009)), בית המשפט העליון דן במקרה של יורשים שירשו במושע זכויות בבניין עם דירות מגורים באופן שלכל יורש זכויות משותפות בכל דירה ודירה בבניין.

לכאורה, במכירת מלוא זכויותיו של יורש מסוים בבניין הוא אמור לקבל פטור בדירה אחת לפי חלקו היחסי באותה דירה.

עם זאת, בית המשפט העליון פסק כי יורש יקבל פטור בעבור דירת מגורים שלמה, במקרה שבו זכויותיו של היורש במושע בכלל דירות המגורים שבירושה שקולות כלכלית לזכות בדירת מגורים אחת.

כל זאת גם אם לא נערך קודם לכן הסכם חלוקה בין היורשים המייחד להם דירות באופן ספציפי, וגם כאשר רק מקצתם של היורשים בעלי הזכויות מכרו את זכויותיהם בבניין והאחרים טרם עשו כן.

אלה הטעמים שמנה בית המשפט העליון להלכה זו:

·      העדפת התוכן הכלכלי על פני החלוקה הקניינית.

·      שוויון בתוצאה של בעל זכויות שמכר את חלקו, במצב שבו מתקיימת הסכמה בין כלל הבעלים לייחוד דירות לבין מצב שבו לא מושגת הסכמה כזו.

·      שיקולי יעילות כלכלית והשפעת המס על התנהגות הצדדים.

נציין, כי היורשת בפרשת רחל מנחם, הסכימה לקבל פטור בגובה השווי (הנמוך יותר) של דירת מגורים ממוצעת (חלף שווי דירת מגורים יקרה). לפיכך, בית המשפט העליון פסק כי יינתן לה פטור בהתאם לשווי דירה ממוצעת בבניין.

הלכה זו עומדת בבסיסה של החלטת מיסוי 5248/12 מטעם רשויות המס.

באותה החלטה דובר בעיזבון עם כמה יורשים שירשו חלקת מקרקעין ובה 11 דירות מגורים. היורשים ביקשו כי במכירת כל זכויותיו של יורש בכל 11 הדירות, כולן במקשה אחת – יינתן לכל יורש פטור ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה, וזאת מבלי שיהא צורך לבצע קודם לכן הסכם חלוקה בין היורשים.

בהחלטת המיסוי יישמו רשויות המס את ההלכה שנקבעה בפרשת רחל מנחם, וראו כל יורש כאילו מכר דירה ייעודית, בשווי דירה ממוצעת, וזכאותו לפטור ממס שבח תיבחן בהתאם כזכאות הנגזרת מדירה ייעודית. כל זאת גם ללא הסכם חלוקה בין היורשים שמייעד דירות לכל יורש באופן ספציפי.

בפרשת לודמילה מאיר (ע"א 9368/07 לודמילה מאיר נ' מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים (2010)), הדגיש בית המשפט העליון כי כאשר מדובר במכירת חלק מבניין הכולל כמה דירות (במקרה ההוא 3/16 מבניין שלם) לא תחול החזקה בדבר דירה יחידה. יש להעדיף במקרה זה את התוכן הכלכלי על פני החלוקה הקניינית. מבחינה כלכלית זכויות המוכר במקרה זה שקולות לבעלות בחלק גדול מ-25% (זה היה השיעור הרלוונטי אז, כיום כאמור – 33%) בדירת מגורים אחת.

בהוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 5/2013 דנה רשות המסים בחזקת דירה יחידה שלפיה לא יימנה חלק מדירה ששיעור החזקתו של המוכר בה לא עלה על 1/3, ומייד בהמשך מדגישה "יובהר כי אין לצרף חלקי זכויות במספר דירות שונות שאינן באותו בניין [ההדגשה במקור – א.א.] לעניין זה. לדוגמא מי שמחזיק בנוסף לדירה הנמכרת 20% בדירה בירושלים ו-25% בדירה בנתניה תחול עליו החזקה שבסעיף, כך שהדירה הנמכרת תחשב לדירה יחידה".

עם זאת ראוי להעיר, כי לפחות ברמה התיאורטית, ככל שתימתח מעט יותר הגישה הכלכלית (בהבדל מהגישה הקניינית), ייתכן שיראו בתי המשפט לשלול את הפטור גם בהחזקת כמה חלקי-דירות המפוזרים בבניינים שונים. בייחוד אם בבעלות האדם מספר רב מאוד של חלקי-דירות. שהרי, אם ביקש המחוקק להיטיב, באמצעות הפטור, דווקא עם משפחות המבקשות לשפר דיור ולא עם אוכלוסיית המשקיעים, מה שונה השקעה בדירות שלמות או השקעה בחלקי דירות?

בהצלחה!