מיסוי מכירת מטבע קריפטוגרפי (ביטקוין) לאחר עזיבת ישראל

ארי שלום,

מיסוי מטבעות קריפטוגרפיים מעלה שאלות לא פשוטות, ואחת מהן היא השאלה ששאלת.

רשות המיסים כבר פרסמה עמדתה – עמדה שגובתה בפסיקה של בתי המשפט – כי מכירת מטבע קריפטוגרפי יוצרת אירוע מס מסוג רווח הון (מדובר במכירת "נכס"). לפיכך, מכירת מטבע קריפטוגרפי (כמו ביטקוין) חייבת עקרונית במס רווחי הון.

אציין, כי אמנם עמדה זו לא באה לידי ביטוי ברור בפקודת מס הכנסה, אולם תזכיר חוק שפורסם ביום 10.11.2024 מבקש לקבע אותה בחקיקה. עד כה הליכי החקיקה טרם הבשילו לכדי חקיקה מחייבת, אך כאמור יש לצאת מן ההנחה כי הם יושלמו, ובכל מקרה – זו העמדה המפורסמת של רשות המסים.

אלא שגם אם אכן מדובר באירוע מס מסוג מימוש נכס ויצירת רווח הון החייב במס רווחי הון, יש לקבוע מהו המקום הגיאוגרפי שבו נוצר רווח ההון.

אמנם ישראל ממסה תושביה על רווחי הון שהפיקו בכל רחבי העולם, אולם תושבי חוץ ישלמו מס בישראל אך ורק אם רווח ההון הופק בתחומיה של ישראל.

אם במסגרת עזיבתך את ישראל לא ניתקת את מרכז החיים מישראל – מדובר בסוגיה חשובה שיש לבחון בנפרד – אתה עדיין נחשב תושב ישראל לצורכי מס. לכן, מימוש המטבע הקריפטוגרפי מגבש אצלך, כתושב ישראל, רווח הון, החייב במס רווחי הון בישראל, ללא קשר לשאלת מיקומו.

אולם אם עזבת את ישראל באופן שניתקת את מרכז החיים שלך מישראל, אינך תושב ישראל עוד לצורכי מס, ולכן שאלת מיקום רווח ההון במכירת המטבע הקריפטוגרפי רלונטית.

תזכיר החוק שהזכרנו קודם מתייחס גם לעניין זה, והוא מבקש לתקן את פקודת מס הכנסה באופן שייקבע שמקום הפקתו או צמיחתו של רווח הון במכירת "נכס דיגיטלי" יהיה בישראל בכל אחד מהמקרים הבאים:

(1)  מוכר הנכס הדיגיטלי היה תושב ישראל ביום הרכישה;

(2)  הנכס הדיגיטלי הנמכר משַקף כולו או חֵלקו זכות, במישרין או בעקיפין, לנכס או למלאי הנמצא בישראל, או שהוא זכות במישרין או בעקיפין לזכות במקרקעין או לנכס באיגוד מקרקעין הנמצא בישראל ("הרכוש") והכל לעניין חלק התמורה הנובע מהרכוש הנמצא בישראל;

(3)  הנכס הדיגיטלי משַקף במישרין או בעקיפין זכות בחבר-בני-אדם תושב ישראל.

נניח לצורך דיוננו, כי הוראה זו תיכנס לפקודת מס ההכנסה כלשונה.

אם אכן כך, הרי אם ביום רכישת המטבע הקריפטוגרפי היית תושב ישראל, רווח ההון במכירתו ייחשב כמופק בישראל – גם אם הפכת להיות תושב חוץ בינתיים.

אלא שכמובן, ישנן השלכות נוספות להוראה זו, כגון תחולת מס יציאה (סעיף 100א) על אדם שהופך לתושב חוץ כשבאמתחתו נכס דיגיטלי.

כמו כן, חובה יהיה לבחון את השלכות הוראות אמנות המס של ישראל נוכח החיוב במס בדין הפנימי בישראל.

כידוע, סעיף 199 לפקודת מס הכנסה מקנה בכורה להוראות אמנות המס, ואם עזבת למדינה גומלת (מדינה שלישראל יש אמנת מס עימה), הוראותיה של האמנה יגברו על הוראות הדין הפנימי (גם במקרה שהוראות הדין הפנימי נחקקו מאוחר יותר מהוראות האמנה).

אמנות המס מחלקות את "עוגת המס" בין מדינת המושב של הנישום ובין מדינת המקור (המדינה שבה הופקה ההכנסה), וקובעות כללי חלוקה ביחס לכל סוג של הכנסה או רווח, ובין היתר ביחס לרווחי הון.

חלק ניכר מאמנות המס של ישראל מעניקות זכות מיסוי בלעדית למדינת המושב (החדשה) ביחס לרווחי הון מסויימים (שאינם מנדל"ן המצוי במדינה האחרת, או שנובעים ממכירת מיטלטלין המהווים חלק מנכסיו העסקיים של מוסד קבע שמצוי במדינה האחרת).

משכך, אם הדין הפנימי במדינת מושבך החדשה יראה במכירת המטבע הקריפטוגרפי ארוע מס החייב במס רווחי הון באותה מדינה – באופן הסותר את הדין הפנימי בישראל, שיראה בו כאמור רווח הון שצמח בישראל ולכן חייב במס בישראל, נוכח העובדה שבעת רכישתו היית תושב ישראל – האמנה תיכנס לפעולה ותכריע לטובת מדינת מושבך החדשה.

כאמור, תזכיר החוק אינו בגדר חקיקה מחייבת, עדיין. יש להמתין ולראות את הוראות הסופיות שהמחוקק יאמץ אל החקיקה, ויש לקוות כי הן תספקנה מענה מדויק וקוהרנטי יותר לשאלות כדוגמת השאלה ששאלת.

כך או כך, מפאת מורכבות העניין, אני ממליץ בחום להיוועץ עם מומחה מס בטרם נקיטת פעולה כלשהיא.

בהצלחה!