פרשנות האמנה עם ארצות הברית

בעניין זה1 עלתה לדיון שאלת פרשנותה של האמנה למניעת כפל מס בין ישראל לבין ארצות הברית.

המערערת הינה עמותה רשומה המפעילה קבוצת כדורסל. העמותה העסיקה בין ששה לתשעה שחקני כדורסל זרים, תושבי ואזרחי ארה"ב.

המערערת לא ניכתה מס הכנסה ממשכורות השחקנים הזרים, שכן להשקפתה פטורות היו כל אותן המשכורות מתשלום מס בישראל מכוח הוראותיו של סעיף 18 לאמנה למניעת כפל מיסים בין ישראל וארצות הברית.

לשיטת המשיב, משכורות השחקנים הזרים חייבות במס בישראל מכוח סעיף 17 לאמנה.

השאלה שעלתה לדיון, האם צריכה אליצור לנכות מס במקור מהכנסת השחקנים?

להלן נדון בסוגיה צעד אחר צעד:

כידוע, שכר המשולם על עבודה שנעשתה בישראל חייב במס בישראל, גם אם שולם לתושב חוץ. כך על פי סעיף 2 רישא לפקודה.

למרות זאת, אם יש אמנת מס בין ישראל למדינה ממנה בא תושב החוץ, הוראות האמנה תמיד גוברות על הוראות הפקודה.

בענייננו ישנה אמנה, שמתייחסת לכך בשלושה סעיפים:

סעיפים 16 ו 17 לאמנה קובעים שתושב ארה"ב שהוא עצמאי או שכיר שמגיע לישראל יחויב במס בישראל אם הוא שהה בישראל מעל 183 יום. כלומר – אם שהה פחות מזה, לא יחויב במס בישראל אלא רק בארה"ב.

סעיף 18 הוא סעיף ספציפי שמדבר על הכנסות אמנים וספורטאים.

בהתאם לסעיפים על אף האמור בסעיפים 16 ו-17, הכנסה שהפיק יחיד שהוא תושב ארה"ב מביצוע שירותים אישיים במדינת ישראל כספורטאי, רשאית מדינת ישראל לחייבה במס, אולם רק אם סכומה ברוטו של הכנסה זו עולה על 400 דולר לכל יום שאותו אדם נוכח במדינת ישראל לשם ביצועם של שירותים כאמור בה.

נשאלת השאלה האם המילים "על אף …" באים להוסיף על סעיפים 16 ו 17, או באים לתת דין ספציפי שיקבע כיצד מחייבים ספורטאים במס. לשון אחר – האם יש לקרוא זאת כך:

"על אף שהוא חייב במס לפי סעיף 17, אם הוא ספורטאי אז נחייב אותו במס רק במקרה ששכרו עולה על 400 דולר ליום, ולא חשוב כמה זמן שהה בארץ"

או כך:

"על אף שפטורה הכנסת שכיר ועצמאי אם היו בארץ פחות מ 183 יום, הרי שאם מדובר בספורטאי, נחייב אותו במס אם הרוויח הרבה (יותר מ400 דולר)גם אם שהה פחות מ 183 ימים".

בית המשפט נסמך על כוונת המחוקק וקובע שלא מדובר בדין ספציפי, אלא בתוספת.

כלומר – כאילו כתבו בסעיף: אם הספורטאי לא חויב במס בארץ בגלל ששהה פחות מ 183 יום, נבדוק אם קיבל יותר מ 400 דולר ליום במשך כעבודתו בארץ, ואם כן יחויב במס על אף (למרות) שלא היה אמור להיות מחויב במס לפי סעיפים 16 ו 17.

לגישת בית המשפט

סעיף 18 לאמנה מתנה על ההסדר הכללי שבסעיפים 16 ו-17. . . התניה זו יכול ומשמעה החרגת הספורטאים מכללי חיוב המס שבסעיפים 16 ו-17, אולם יכול ומשמעה הוספת חיוב מס על הספורטאים מעבר לחיוב הקבוע באותם הסעיפים.

בית המשפט קובע כי החרגת עיסוק מסוים מהכלל האמור באופן בו יהיה פטור מחובת המס בישראל, גם אם שהה בה למעלה מ-183 ימים בשנה וגם אם התמיד בכך מספר שנים, דורשת אמירה ברורה ומפורשת של המחוקק, ובענייננו – של בעלי האמנה.

ולבסוף קובע בית המשפט כי תכליתו של סעיף 18 הינה כי בקבוצה מוגדרת ומיוחדת זו של "בדרנים ציבוריים" על מאפייניה המיוחדים – יחול מבחן נוסף לחיוב במס "במדינת המקור" – הוא מבחן גובה ההכנסה הנקבע, בנסיבות המיוחדות של סוג העיסוק, על פי רף מינימלי של הכנסה יומית העולה על 400 דולר ליום.

* האמור לעיל לא בא במקום ייעוץ משפטי. ההסתמכות על המידע באחריות המשתמש בלבד!